Сравнение: - СОИДН - практика АС Северо-Кавказского округа

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа формирует одну из наиболее последовательных региональных позиций по спорам о применении соглашений об избежании двойного налогообложения. СОИДН - это международные договоры России с иностранными государствами, устанавливающие пониженные ставки налога у источника или полное освобождение от него при выплате дивидендов, процентов и роялти нерезидентам. Суд округа устойчиво расходится с ФНС в вопросах о том, кто считается фактическим получателем дохода и при каких условиях льгота по СОИДН подлежит отказу.

Для бизнеса, выстраивающего международные структуры с участием компаний из юрисдикций, с которыми у России действуют СОИДН, эта практика определяет реальные риски доначислений и стратегию защиты.

Налоговый орган при проверке выплат в пользу иностранных компаний концентрируется на двух вопросах. Первый - является ли иностранная компания фактическим получателем дохода (ФПД) по смыслу статьи 7 НК РФ и соответствующих статей конкретного СОИДН. Второй - не является ли применение соглашения злоупотреблением правом по статье 54.1 НК РФ.

Концепция ФПД означает, что льготная ставка применяется только тогда, когда иностранная компания обладает реальными полномочиями распоряжаться полученным доходом, несёт экономические риски и не является транзитным звеном. ФНС последовательно квалифицирует кондуитные структуры - компании, созданные исключительно для перенаправления денежных потоков, - как не имеющие права на льготу.

Распространённая ошибка налогоплательщиков состоит в том, что они ограничиваются формальным подтверждением налогового резидентства иностранного контрагента и не собирают доказательства его реальной хозяйственной деятельности. Сертификат резидентства - необходимое, но недостаточное условие. ФНС запрашивает финансовую отчётность иностранной компании, сведения о её персонале, офисе, активах и о том, куда фактически направляется полученный доход.

Неочевидный риск состоит в том, что даже при наличии реальной деятельности у иностранной компании налоговый орган может переквалифицировать выплату, если конечный бенефициар является российским налоговым резидентом. В этом случае ФНС применяет ставку налога у источника, предусмотренную для выплат российским лицам, а не льготную ставку по СОИДН.

Чтобы получить чек-лист документов для подтверждения статуса фактического получателя дохода, направьте запрос на info@bizdroblenie.ru.

АС Северо-Кавказского округа в целом разделяет подход ФНС к концепции ФПД, однако устойчиво требует от налогового органа доказательств, а не предположений. Суд отказывает в поддержке позиции инспекции, если та ограничивается общими тезисами о транзитном характере иностранной компании без анализа конкретных денежных потоков и договорных отношений.

Ключевое расхождение касается стандарта доказывания. Суд округа исходит из того, что бремя доказывания отсутствия у иностранной компании статуса ФПД лежит на налоговом органе. ФНС обязана установить, кому фактически перешёл доход после его получения иностранной компанией, и доказать, что именно это лицо является конечным бенефициаром. Декларативные утверждения о кондуитности без прослеживания движения денежных средств суд не принимает.

На практике это означает следующее: если инспекция не провела анализ банковских выписок иностранной компании, не установила цепочку последующих выплат и не идентифицировала конечного получателя, суд округа с высокой вероятностью признаёт доначисление незаконным. Это принципиально отличает практику округа от ряда других кассационных судов, где суды нередко поддерживают ФНС при менее детальном обосновании.

Второе расхождение касается применения статьи 54.1 НК РФ к международным структурам. Суд округа последовательно разграничивает налоговую оптимизацию, которая сама по себе не является нарушением, и злоупотребление правом. Создание холдинговой структуры с использованием юрисдикций, с которыми у России действуют СОИДН, не свидетельствует об умысле на уклонение от уплаты налогов, если структура имеет деловую цель помимо налоговой экономии.

Сценарий первый. Российская операционная компания выплачивает дивиденды кипрской холдинговой компании, применяя ставку 5% по СОИДН с Кипром. ФНС в ходе выездной проверки устанавливает, что кипрская компания перечисляет полученные дивиденды на счета компании на Британских Виргинских островах, с которыми у России нет СОИДН. Инспекция доначисляет налог по ставке 15%. В этом сценарии суд округа, при наличии у ФНС доказательств транзита, поддержит доначисление - но только если налоговый орган установил конечного бенефициара и доказал отсутствие у кипрской компании самостоятельных полномочий распоряжаться дивидендами.

Сценарий второй. Российская компания выплачивает проценты по займу немецкому банку, применяя нулевую ставку по СОИДН с Германией. ФНС квалифицирует банк как транзитное звено, ссылаясь на то, что банк рефинансировал займ у материнской структуры из третьей страны. Суд округа в подобных ситуациях разграничивает рефинансирование как стандартную банковскую практику и кондуитность: если немецкий банк несёт кредитный риск по займу и не обязан передавать полученные проценты конкретному лицу, он является ФПД. Доначисление в этом сценарии суд с высокой вероятностью отменит.

Сценарий третий. Российская IT-компания выплачивает роялти за использование программного обеспечения ирландской компании по ставке 0% по СОИДН с Ирландией. ФНС устанавливает, что ирландская компания не имеет персонала и офиса, а все решения принимаются российским бенефициаром. Суд округа в этом сценарии, при наличии у ФНС доказательств отсутствия реальной деятельности, поддержит доначисление - однако потребует применить налоговую реконструкцию и рассчитать налог по ставке, применимой к конечному бенефициару, а не по максимальной ставке.

Чтобы получить чек-лист для оценки рисков применения СОИДН в вашей структуре, направьте запрос на info@bizdroblenie.ru.

Налоговая реконструкция - это метод расчёта налоговых обязательств исходя из реального экономического содержания операции, а не из её юридического оформления. Применительно к СОИДН это означает следующее: если льгота по соглашению не применяется из-за отсутствия у иностранной компании статуса ФПД, налог должен рассчитываться по ставке, применимой к установленному конечному бенефициару.

АС Северо-Кавказского округа последовательно применяет этот подход, опираясь на позицию Верховного Суда РФ о недопустимости произвольного доначисления налогов без учёта реального экономического содержания. Если конечный бенефициар - российское физическое лицо, налог у источника не удерживается вовсе, поскольку физическое лицо уплачивает НДФЛ самостоятельно. Если конечный бенефициар - российская организация, применяется ставка налога на прибыль с дивидендов для российских получателей.

Многие налогоплательщики недооценивают значение реконструкции: они воспринимают отказ в льготе по СОИДН как автоматическое доначисление по максимальной ставке. На практике грамотное раскрытие информации о конечном бенефициаре на стадии возражений на акт проверки позволяет существенно снизить сумму доначислений. Срок на подачу возражений на акт выездной налоговой проверки составляет один месяц с момента получения акта - этот срок критически важен для формирования позиции.

Суд округа также требует, чтобы налоговый орган при реконструкции учитывал все уплаченные иностранной компанией налоги в своей юрисдикции, если это предусмотрено применимым СОИДН. Игнорирование этого требования инспекцией является самостоятельным основанием для частичной отмены доначисления.

Ряд СОИДН приостановлен или прекратил действие. Применительно к действующим соглашениям суд округа исходит из принципа, что приостановление одного соглашения не затрагивает другие. Для бизнеса это означает необходимость актуальной карты действующих СОИДН на момент каждой выплаты.

Неочевидный риск состоит в том, что даже при действующем СОИДН налоговый орган может применить концепцию основной цели сделки (principal purpose test), закреплённую в Многосторонней конвенции MLI, которую Россия ратифицировала. Суд округа начинает формировать практику по MLI, и она пока неоднородна. Если сделка структурирована таким образом, что одной из её основных целей является получение льготы по СОИДН, а не достижение деловой цели, суд может отказать в применении соглашения даже при наличии у иностранной компании статуса ФПД.

На практике важно учитывать, что MLI изменяет применение СОИДН не автоматически: необходимо проверять, ратифицировали ли оба государства MLI и включили ли конкретное соглашение в перечень охватываемых. Ошибка в этом анализе приводит к неверной оценке налоговых рисков структуры.

Споры о применении СОИДН рассматриваются арбитражными судами в порядке главы 24 АПК РФ - как оспаривание ненормативных правовых актов налоговых органов. Обязательный досудебный порядок предусматривает подачу апелляционной жалобы в УФНС в течение одного месяца после вынесения решения по проверке. После получения решения УФНС у налогоплательщика есть три месяца на обращение в арбитражный суд.

Суд округа принимает документы в электронном виде через систему «Мой арбитр». Для споров по СОИДН особое значение имеет качество доказательной базы: суд оценивает иностранные документы с апостилем или в рамках международных договоров о правовой помощи, а также их нотариально заверенные переводы. Непредставление надлежащим образом оформленных иностранных документов на стадии проверки существенно ослабляет позицию в суде.

Распространённая ошибка - откладывать сбор доказательств до судебной стадии. Суд округа, как и другие кассационные инстанции, ограничен в возможности принимать новые доказательства: он проверяет законность судебных актов нижестоящих инстанций, а не переоценивает факты. Это означает, что вся доказательная база должна быть сформирована не позднее стадии возражений на акт проверки и первой инстанции.

Расходы на юридическое сопровождение спора по СОИДН, как правило, начинаются от нескольких сотен тысяч рублей и зависят от суммы доначислений, количества эпизодов и необходимости привлечения иностранных юристов для получения документов о деятельности иностранной компании.

Каков главный практический риск при применении СОИДН в структурах с кипрскими или нидерландскими холдингами после изменений в соглашениях?

Главный риск - автоматическое доначисление налога у источника по ставке 15% на дивиденды и 20% на проценты и роялти при отказе в льготе, без применения реконструкции. Этот риск реализуется, если налогоплательщик не раскрыл конечного бенефициара и не представил доказательства его налогового статуса. АС Северо-Кавказского округа требует от ФНС применять реконструкцию, однако для этого налогоплательщик должен активно содействовать установлению конечного бенефициара - молчание на стадии проверки суд трактует не в пользу налогоплательщика. Дополнительный риск - штраф 40% от недоимки при доказанном умысле по статье 122 НК РФ.

Сколько времени занимает спор по СОИДН и каковы его финансовые последствия для бизнеса?

Полный цикл спора - от возражений на акт проверки до кассации в АС Северо-Кавказского округа - занимает от полутора до трёх лет. На период спора налоговый орган вправе принять обеспечительные меры: приостановить операции по счетам или наложить арест на имущество в размере доначисленной суммы. Это создаёт реальную операционную нагрузку на бизнес. Расходы на юридическое сопровождение зависят от суммы спора и сложности иностранной структуры. При суммах доначислений свыше 56,25 млн рублей за три финансовых года возникают уголовные риски по статье 199 УК РФ, что принципиально меняет стратегию защиты.

Когда выгоднее раскрыть конечного бенефициара добровольно, а не оспаривать позицию ФНС?

Добровольное раскрытие конечного бенефициара целесообразно, если он является российским налоговым резидентом - физическим лицом или организацией. В этом случае налог у источника либо не возникает вовсе, либо применяется пониженная ставка для внутрироссийских выплат, что существенно ниже ставки, которую ФНС применит при отказе в льготе по СОИДН. Оспаривание позиции ФНС оправдано, когда иностранная компания действительно ведёт реальную деятельность и имеет самостоятельные полномочия распоряжаться доходом - в этом случае практика АС Северо-Кавказского округа даёт реальные шансы на отмену доначисления. Смешанная стратегия - частичное раскрытие с одновременным оспариванием отдельных эпизодов - требует тщательной проработки, поскольку непоследовательная позиция в суде снижает доверие к налогоплательщику.

Практика АС Северо-Кавказского округа по спорам о применении СОИДН формирует более высокий стандарт доказывания для ФНС по сравнению с рядом других округов. Суд требует конкретных доказательств транзитности, а не общих тезисов. При этом налогоплательщик, не сформировавший доказательную базу на стадии проверки, теряет это преимущество уже в первой инстанции. Стратегия защиты должна строиться с первого дня проверки, а не с момента получения решения.

Чтобы получить чек-лист для подготовки к налоговой проверке по выплатам в пользу иностранных компаний, направьте запрос на info@bizdroblenie.ru.

Команда bizdroblenie.ru сопровождает бизнес в спорах и проектах, связанных с применением СОИДН, оспариванием доначислений налога у источника и налоговой реконструкцией при международных структурах. Мы можем помочь с формированием доказательной базы, подготовкой возражений на акт проверки и выработкой стратегии защиты в арбитражном суде. Чтобы получить консультацию, напишите на info@bizdroblenie.ru.