FAQ: - СОИДН - разъяснения

Соглашения об избежании двойного налогообложения (СОИДН) - это международные договоры России с иностранными государствами, которые устанавливают пониженные ставки или освобождение от налога у источника при выплате доходов нерезидентам. Применение СОИДН на практике порождает устойчивый круг спорных ситуаций: налоговые агенты ошибаются в документах, ФНС отказывает в льготе, суды формируют противоречивую практику. Ниже - разъяснения по наиболее острым вопросам, с которыми бизнес сталкивается при выплатах иностранным контрагентам.

Право на льготу по СОИДН возникает у налогового агента - российской организации или индивидуального предпринимателя, выплачивающего доход иностранному лицу. Налоговый агент обязан удержать налог у источника по ставкам главы 25 НК РФ, если только не выполнены условия для применения соглашения.

Базовые условия применения СОИДН:

• Иностранный получатель дохода является резидентом государства, с которым у России действует соглашение, - это подтверждается сертификатом резидентства, выданным компетентным органом иностранного государства.
• Иностранная компания является фактическим получателем дохода (ФПД) - концепция, закреплённая в статье 7 НК РФ: лицо признаётся ФПД, если оно самостоятельно определяет экономическую судьбу дохода и не обязано передавать его третьим лицам.
• Вид дохода соответствует статье соглашения, на которую ссылается налоговый агент: дивиденды, проценты, роялти и иные категории регулируются разными статьями СОИДН с разными ставками.

Распространённая ошибка - считать, что сертификат резидентства сам по себе достаточен. ФНС с 2017 года системно проверяет наличие у иностранной компании признаков ФПД. Если компания - транзитная структура без реального экономического присутствия, в льготе откажут даже при наличии корректного сертификата.

Фактический получатель дохода - это лицо, которое имеет право распоряжаться полученным доходом по собственному усмотрению, несёт коммерческие риски и не обязано перечислять доход далее по цепочке. Концепция ФПД введена в российское право статьёй 7 НК РФ и детализирована в письмах Минфина и ФНС.

На практике налоговые органы оценивают следующие признаки:

• Наличие у иностранной компании собственного персонала, офиса и операционных расходов в стране регистрации.
• Самостоятельность в принятии решений о распределении полученных средств - отсутствие обязательств немедленно перечислить доход вышестоящей структуре.
• Несение налоговой нагрузки в стране резидентства: если компания полностью освобождена от налогов на полученный доход, это усиливает подозрения в транзитном характере структуры.
• Наличие иных источников дохода, помимо поступлений от российского плательщика.

Неочевидный риск состоит в том, что холдинговые компании в Нидерландах, Люксембурге или на Кипре, созданные до 2014-2017 годов, нередко не соответствуют современным требованиям к ФПД. Даже если структура работала без претензий несколько лет, при выездной проверке ФНС может пересмотреть её статус ретроспективно за три года.

Чтобы получить чек-лист документов для подтверждения статуса ФПД при выплатах иностранным контрагентам, направьте запрос на info@bizdroblenie.ru.

Налоговый агент обязан располагать документами, подтверждающими право на льготу, до момента выплаты дохода. Это прямое требование статьи 312 НК РФ. Применение льготы после выплаты без надлежащих документов - основание для доначисления налога, пеней и штрафа.

Минимальный пакет документов:

• Сертификат резидентства иностранной компании, заверенный компетентным органом иностранного государства, с апостилем или в порядке, предусмотренном соглашением.
• Подтверждение статуса ФПД - письмо или заявление иностранной компании с описанием её деятельности, структуры доходов и расходов, полномочий по распоряжению доходом.
• Договор, на основании которого выплачивается доход, с указанием его вида и суммы.

Сертификат резидентства действует в течение календарного года, на который выдан. При регулярных выплатах в течение года достаточно одного сертификата. Если выплаты переходят на следующий год - нужен новый документ.

Многие недооценивают требование к форме подтверждения ФПД. ФНС в своих разъяснениях указывает, что письмо иностранной компании должно содержать конкретные сведения о деятельности, а не общие декларации. Шаблонные письма без содержательного описания бизнеса суды и налоговые органы расценивают как формальное исполнение требования.

Отказ в применении СОИДН - это доначисление налога у источника по стандартным ставкам: 15% по дивидендам и 20% по процентам и роялти согласно статье 284 НК РФ. К доначисленной сумме прибавляются пени за весь период с момента выплаты и штраф.

Штраф по статье 123 НК РФ за неудержание налога налоговым агентом составляет 20% от суммы, подлежавшей удержанию. При доказанном умысле применяется повышенная ответственность. Если речь идёт о систематических выплатах за несколько лет, совокупная сумма доначислений может быть значительной.

Три типичных сценария отказа:

• Налоговый агент применил нулевую ставку по дивидендам (статья 10 СОИДН с рядом государств), но иностранная компания не выполняла условие о минимальном участии в капитале или минимальном сроке владения долей. ФНС доначисляет разницу между нулевой и стандартной ставкой.
• Российская компания выплачивала роялти кипрской структуре, которая немедленно перечисляла их на Британские Виргинские острова. ФНС квалифицирует кипрскую компанию как транзитную, отказывает в применении СОИДН с Кипром и доначисляет 20%.
• Сертификат резидентства получен после выплаты дохода. Формально статья 312 НК РФ допускает возврат удержанного налога при последующем представлении документов, но при первоначальном неудержании это не освобождает от ответственности.

На практике важно учитывать, что при отказе в применении СОИДН налоговый агент вправе подать возражения на акт проверки в течение одного месяца, затем апелляционную жалобу в УФНС в течение одного месяца, а после - обратиться в арбитражный суд в течение трёх месяцев с момента получения решения УФНС.

Арбитражная практика по СОИДН сформировала несколько устойчивых позиций, которые определяют исход большинства споров.

По вопросу ФПД суды применяют многофакторный тест: анализируют не только формальные признаки деятельности иностранной компании, но и экономическую логику структуры в целом. Верховный Суд РФ в ряде определений подтвердил, что наличие персонала и офиса само по себе не гарантирует признание ФПД, если компания создана исключительно для транзита платежей.

По вопросу налоговой реконструкции при отказе в СОИДН суды неоднородны. Часть судов допускает применение ставки СОИДН той страны, где находится реальный бенефициар, даже если льгота по промежуточной структуре не применима. Это позиция, близкая к подходу статьи 54.1 НК РФ о налоговой реконструкции: налог рассчитывается так, как если бы операция была совершена напрямую с реальным получателем. Другая часть судов отказывает в реконструкции и доначисляет налог по максимальной ставке.

ФНС в своих письмах последовательно придерживается жёсткой позиции: при выявлении транзитной структуры льгота не применяется, а налог доначисляется по ставкам НК РФ без учёта СОИДН страны конечного бенефициара. Однако в судебных спорах налоговые органы нередко проигрывают именно по вопросу реконструкции, когда налогоплательщик документально подтверждает личность реального получателя и его право на льготу.

Чтобы получить чек-лист аргументов для оспаривания отказа в применении СОИДН на стадии возражений и апелляционной жалобы, направьте запрос на info@bizdroblenie.ru.

Россия в 2023 году приостановила действие ряда СОИДН с недружественными государствами. Приостановление означает, что льготные ставки по этим соглашениям временно не применяются: налог у источника удерживается по стандартным ставкам НК РФ. Перечень приостановленных соглашений определён указом Президента РФ.

При этом соглашения с государствами, не включёнными в перечень приостановленных, продолжают действовать в полном объёме. Это означает, что для выплат в пользу резидентов ОАЭ, Китая, Индии, Гонконга и ряда других юрисдикций СОИДН по-прежнему применяется при соблюдении стандартных условий.

Неочевидный риск состоит в том, что часть налоговых агентов продолжает применять льготы по приостановленным соглашениям по инерции или из-за отсутствия актуального мониторинга. Это прямой путь к доначислениям при ближайшей проверке. Актуальный статус каждого соглашения необходимо проверять перед каждой выплатой.

Отдельный вопрос - переходные ситуации: выплаты, начисленные до приостановления, но произведённые после. Позиция ФНС здесь неоднозначна, и практика по этому вопросу только формируется. При наличии таких ситуаций целесообразно получить профессиональную оценку рисков до подачи отчётности.

Что делать, если иностранный контрагент отказывается предоставлять подтверждение статуса ФПД?

Отказ иностранного контрагента от предоставления подтверждения ФПД - серьёзный сигнал. Налоговый агент, применивший льготу без надлежащих документов, несёт ответственность самостоятельно: ФНС не принимает во внимание, что документы не были получены по вине контрагента. Практически это означает, что налоговый агент должен либо удержать налог по стандартной ставке, либо включить в договор условие об обязательном предоставлении документов и механизм компенсации налоговых потерь. Если контрагент системно уклоняется от документирования, это само по себе указывает на транзитный характер структуры.

Каковы финансовые последствия отказа в применении СОИДН при крупных выплатах?

При выплате, например, роялти в размере нескольких десятков миллионов рублей разница между нулевой или пятипроцентной ставкой по СОИДН и стандартной ставкой 20% составляет значительную сумму. К ней добавляются пени, рассчитываемые за каждый день просрочки с момента выплаты, и штраф 20% от недоимки по статье 123 НК РФ. При систематических выплатах за три года проверяемого периода совокупные доначисления могут превысить пороги уголовной ответственности по статье 199 УК РФ - свыше 18 750 000 рублей за три финансовых года. Это делает вопрос документирования СОИДН не только налоговым, но и уголовно-правовым.

Когда выгоднее отказаться от применения СОИДН и удержать налог по стандартной ставке?

Отказ от применения СОИДН в пользу стандартной ставки оправдан в нескольких ситуациях. Первая - когда документальная база слабая и риск переквалификации структуры высок: лучше удержать налог сразу, чем получить доначисление с пенями и штрафом позже. Вторая - когда иностранная компания находится в юрисдикции с действующим соглашением, но сама структура явно транзитная и реальный бенефициар находится в третьей стране. Третья - когда соглашение приостановлено или его статус вызывает сомнения. Удержанный налог иностранная компания вправе вернуть через процедуру возврата, предусмотренную статьёй 312 НК РФ, если впоследствии подтвердит право на льготу.

Применение СОИДН - это не формальная процедура получения сертификата резидентства, а содержательная оценка экономической реальности иностранной структуры. ФНС последовательно ужесточает подход к концепции ФПД, суды формируют практику, которая требует глубокого анализа каждой конкретной ситуации. Цена ошибки - доначисления, штрафы и в ряде случаев уголовные риски. Своевременная проверка документальной базы и структуры выплат позволяет устранить риски до начала проверки.

Команда bizdroblenie.ru сопровождает бизнес в спорах и проектах, связанных с применением СОИДН, подтверждением статуса фактического получателя дохода и защитой при налоговых проверках по международным выплатам. Мы можем помочь с оценкой документальной базы, подготовкой возражений на акты проверок и выстраиванием стратегии защиты в арбитражном суде. Чтобы получить консультацию, напишите на info@bizdroblenie.ru.