Встречная проверка иностранного контрагента - это процедура, при которой налоговый орган запрашивает сведения о третьем лице у его контрагентов или через компетентные органы другого государства. Российская ФНС сегодня располагает несколькими каналами получения такой информации, и их возможности существенно различаются по скорости, охвату и доказательной силе. Бизнес, выстраивающий трансграничные структуры без учёта этих различий, рискует столкнуться с доначислениями, которые невозможно оспорить только на процессуальных основаниях.
Российская ФНС использует три основных канала получения сведений об иностранных контрагентах. Каждый из них имеет разную правовую природу, разные сроки исполнения и разный уровень детализации данных.
Автоматический обмен по стандарту CRS. Стандарт Common Reporting Standard - это механизм ежегодной автоматической передачи финансовых данных между налоговыми администрациями стран-участниц. Россия присоединилась к нему в 2018 году. Финансовые учреждения юрисдикций-партнёров ежегодно передают в ФНС сведения о счетах российских налоговых резидентов: остатки, обороты, бенефициарные владельцы. Это означает, что ФНС получает данные о счетах иностранных структур, конечным бенефициаром которых является российский резидент, без какого-либо запроса с российской стороны. Главное ограничение CRS - он охватывает только финансовые счета, но не операционную деятельность компании, не её договоры и не первичные документы.
Запросы по СИДН - соглашениям об избежании двойного налогообложения. Большинство действующих СИДН содержат статью об обмене информацией, аналогичную статье 26 Модельной конвенции ОЭСР. По этому каналу ФНС направляет адресный запрос компетентному органу иностранного государства с просьбой предоставить конкретные сведения о конкретном лице. Срок исполнения запроса - от нескольких месяцев до полутора лет в зависимости от юрисдикции и загруженности её налогового органа. Ответ может содержать регистрационные данные, сведения о директорах, банковские выписки и даже копии договоров, если иностранный орган сочтёт их относимыми. Ограничение: ряд государств исполняет запросы избирательно, а некоторые юрисдикции вовсе не имеют с Россией действующего СИДН или приостановили его применение.
Многосторонняя конвенция ОЭСР об административной помощи. Россия ратифицировала Конвенцию о взаимной административной помощи по налоговым делам. Она позволяет запрашивать информацию у государств, с которыми нет двустороннего СИДН, а также проводить одновременные налоговые проверки совместно с иностранными коллегами. На практике этот инструмент используется реже, чем СИДН, но его применение расширяется.
Чтобы получить чек-лист оценки рисков при работе с иностранными контрагентами, направьте запрос на info@bizdroblenie.ru.
Понимание конкретного содержания запросов помогает оценить реальный объём доказательной базы, которую налоговый орган способен сформировать до начала проверки.
По каналу CRS ФНС получает данные за предыдущий календарный год - как правило, к сентябрю текущего года. Это означает, что к моменту назначения выездной проверки инспектор уже располагает историей движения средств по счетам иностранной структуры за несколько лет. Данные включают наименование финансового учреждения, номер счёта, остаток на конец года, суммарные поступления и выплаты, а также идентификационные данные бенефициара.
По каналу СИДН ФНС вправе запросить практически любые сведения, которые иностранный орган вправе получить в рамках собственного законодательства. На практике запросы содержат: сведения о регистрации и структуре собственности, данные о директорах и акционерах, банковские выписки, копии договоров с российскими лицами, сведения об уплаченных налогах. Срок получения ответа - от 3 до 18 месяцев. Именно поэтому ФНС нередко направляет запросы ещё в период камеральной проверки, задолго до вынесения акта выездной проверки.
Распространённая ошибка - полагать, что приостановление Россией ряда СИДН в 2023 году полностью заблокировало информационный обмен. Приостановление затронуло только льготы по налогообложению выплат, но не статьи об обмене информацией: они продолжают действовать в большинстве соглашений.
Выбор канала зависит от задачи налогового органа и особенностей конкретной юрисдикции. Понимание этой логики позволяет бизнесу точнее оценивать риски.
CRS эффективен для первичного скрининга: ФНС видит, есть ли у российского бенефициара иностранные счета и каков их оборот. Этот канал работает автоматически и не требует от инспектора никаких усилий. Его слабость - отсутствие документов, подтверждающих деловую цель операций.
СИДН эффективен для получения доказательной базы по конкретной сделке. Если ФНС уже сформировала гипотезу о схеме - например, о выводе прибыли через иностранного посредника без реальной деловой функции, - запрос по СИДН позволяет получить документы, опровергающие или подтверждающие эту гипотезу. Слабость канала - длительные сроки и зависимость от готовности иностранного органа сотрудничать.
Многосторонняя конвенция применяется там, где нет СИДН или где двусторонний механизм не работает. Она также позволяет проводить совместные проверки, что особенно актуально для структур с присутствием в нескольких юрисдикциях одновременно.
Неочевидный риск состоит в том, что ФНС может использовать данные CRS как основание для углублённого запроса по СИДН. Автоматически полученные сведения об обороте по счёту становятся поводом для адресного запроса о содержании конкретных операций. Таким образом, два канала работают последовательно, усиливая друг друга.
Сведения, полученные по международным каналам, ФНС вправе использовать как доказательства в рамках выездной налоговой проверки, регулируемой статьями 89 и 101 НК РФ. Они могут быть приложены к акту проверки и положены в основу доначислений.
На практике важно учитывать следующее: иностранные документы, полученные по запросу ФНС, должны быть надлежащим образом легализованы или апостилированы, а также переведены на русский язык. Если инспектор приложил к акту непереведённые документы без апостиля - это процессуальное нарушение, которое можно использовать в возражениях. Возражения на акт выездной проверки подаются в течение одного месяца с момента его получения в соответствии со статьёй 100 НК РФ.
Многие недооценивают значение того, что ФНС вправе запросить у самого налогоплательщика пояснения и документы, подтверждающие реальность деловых отношений с иностранным контрагентом. Статья 93.1 НК РФ позволяет истребовать документы не только у проверяемого лица, но и у его контрагентов. Если налогоплательщик не представит документы, подтверждающие деловую цель и реальность сделки, ФНС восполнит этот пробел данными из международного обмена - и интерпретирует их в свою пользу.
Чтобы получить чек-лист документов для подтверждения реальности иностранного контрагента, направьте запрос на info@bizdroblenie.ru.
Сценарий первый: торговый посредник в дружественной юрисдикции. Российская компания закупает товары через иностранного посредника, зарегистрированного в стране с действующим СИДН. Посредник не имеет сотрудников и офиса. ФНС получает по CRS данные о счёте посредника, видит, что все поступления немедленно транзитируются дальше, и направляет запрос по СИДН. Иностранный орган подтверждает отсутствие персонала и реальной деятельности. ФНС квалифицирует посредника как техническую компанию и применяет статью 54.1 НК РФ, отказывая в признании расходов. Доначисление - налог на прибыль по ставке 25% плюс штраф 40% от недоимки при доказанном умысле по статье 122 НК РФ.
Сценарий второй: роялти в пользу иностранного правообладателя. Российская компания выплачивает роялти иностранной структуре, применяя льготную ставку по СИДН. ФНС запрашивает по СИДН сведения о реальном бенефициаре роялти. Выясняется, что правообладатель - кондуитная структура, а конечный получатель - российский резидент. ФНС отказывает в применении льготной ставки и доначисляет налог у источника по стандартной ставке. Дополнительно возникает риск переквалификации выплат и применения правил о контролируемых иностранных компаниях по главе 3.4 НК РФ.
Сценарий третий: займы от иностранного акционера. Российская компания получает займы от иностранного акционера и учитывает проценты в расходах. ФНС через CRS видит, что акционер - структура с нулевым персоналом, а средства на займ поступили от российских источников. Применяются правила тонкой капитализации по статье 269 НК РФ: проценты сверх норматива переквалифицируются в дивиденды, расходы снимаются, доначисляется налог у источника.
Защита при встречной проверке иностранного контрагента строится на двух уровнях: превентивном и реактивном.
На превентивном уровне ключевое значение имеет substance - реальное экономическое присутствие иностранной структуры в юрисдикции регистрации. Это означает наличие сотрудников с реальными функциями, офиса, локальных расходов, самостоятельного принятия решений. Документация должна подтверждать, что иностранный контрагент выполняет реальную деловую функцию, а не является транзитным звеном. Договоры, переписка, протоколы заседаний совета директоров, отчёты о выполненных работах - всё это формирует доказательную базу на случай запроса.
На реактивном уровне - когда запрос уже направлен или проверка уже идёт - важно оценить, какие именно данные ФНС уже получила и какие ещё может получить. Это позволяет выстроить позицию возражений с учётом реального объёма доказательной базы инспектора, а не предполагаемого. Распространённая ошибка - подавать возражения на акт, не зная, что именно ФНС получила по международным каналам. Если в акте есть ссылки на иностранные документы, их нужно запросить в полном объёме в рамках ознакомления с материалами проверки по статье 101 НК РФ.
Потери из-за неверной стратегии на этапе возражений могут быть значительными: позиция, занятая в возражениях, фиксируется и влияет на все последующие стадии - апелляционную жалобу в УФНС и арбитражный суд. Изменить её принципиально на более поздней стадии значительно сложнее.
Апелляционная жалоба в УФНС подаётся в течение одного месяца после вынесения решения по проверке. После её рассмотрения у налогоплательщика есть три месяца на обращение в арбитражный суд. Верховный Суд РФ в ряде определений по налоговым спорам подчёркивал: суд оценивает реальность деловой цели сделки в совокупности всех обстоятельств, а не только формальное соответствие документов.
Чтобы получить чек-лист для оценки защищённости вашей структуры перед возможным запросом ФНС, направьте запрос на info@bizdroblenie.ru.
Какой канал международного обмена несёт наибольший риск для бизнеса с иностранными структурами?
Наибольший практический риск несёт сочетание CRS и СИДН, когда они работают последовательно. CRS даёт ФНС первичную картину финансовых потоков без каких-либо усилий со стороны инспектора. Если данные указывают на подозрительный паттерн - например, крупные транзитные обороты при нулевом остатке, - следует адресный запрос по СИДН с требованием предоставить документы по конкретным операциям. Именно этот двухступенчатый механизм позволяет ФНС формировать доказательную базу ещё до начала формальной проверки. Бизнес, который не готовит документацию заблаговременно, оказывается в ситуации, когда инспектор уже располагает данными, а налогоплательщик только начинает собирать объяснения.
Каковы финансовые последствия, если ФНС докажет отсутствие реальной деловой цели у иностранного контрагента?
Последствия зависят от квалификации нарушения. При снятии расходов по налогу на прибыль доначисляется налог по ставке 25% от суммы непризнанных расходов плюс пени за каждый день просрочки. Если ФНС докажет умысел, штраф составит 40% от недоимки по статье 122 НК РФ. При переквалификации выплат в дивиденды или при отказе в льготной ставке по СИДН дополнительно доначисляется налог у источника. В крупных структурах совокупные доначисления нередко превышают 56 250 000 рублей, что переводит ситуацию в зону уголовных рисков по статье 199 УК РФ. Расходы на юридическое сопровождение спора начинаются от десятков тысяч рублей на этапе возражений и существенно возрастают при переходе в арбитражный суд.
Стоит ли реструктурировать иностранные структуры превентивно или лучше дождаться запроса ФНС?
Превентивная реструктуризация, как правило, обходится дешевле и даёт более широкий выбор инструментов. После того как ФНС направила запрос или назначила проверку, любые изменения в структуре могут быть квалифицированы как попытка сокрытия информации или создания искусственных препятствий контролю. Реструктуризация до проверки позволяет выбрать оптимальную юрисдикцию, выстроить реальный substance и подготовить документацию. Однако если структура уже находится под вниманием ФНС, приоритетом становится не реструктуризация, а формирование защитной позиции на основе имеющихся документов. Замена агрессивной конструкции на безопасную имеет смысл только тогда, когда она не создаёт новых рисков и не противоречит уже занятой позиции.
Международный обмен налоговой информацией превратился из теоретического инструмента в рабочий механизм ФНС. Бизнес, выстраивающий трансграничные структуры без учёта возможностей CRS, СИДН и многосторонней конвенции, принимает на себя риски, которые не компенсируются налоговой экономией. Защитная позиция строится заблаговременно - через реальный substance, качественную документацию и понимание того, какие именно данные налоговый орган уже получил или может получить.
Команда bizdroblenie.ru сопровождает бизнес в спорах и проектах, связанных с международным налоговым контролем и трансграничными структурами. Мы можем помочь с оценкой рисков иностранных структур, подготовкой возражений на акты проверок и выстраиванием защитной документации. Чтобы получить консультацию, напишите на info@bizdroblenie.ru.